Книги, главы из книг для написания диплома, курсовой работы, реферата по предмету Экономика: Оценка интеллектуальной собственности: Учебное пособие. Шипова Е.В. - Приложение 6. МСФО 38 «Нематериальные активы», принятый Комитетом по МСФО в 1998 г. -"Электив"

Приложение 6. МСФО 38 «Нематериальные активы», принятый Комитетом по МСФО в 1998 г.

Применяется в отношении всех видов нематериальных активов, кроме рассмотренных особо в других стандартах. В частности, гудвил учитывается в соответствии с МСФО 22 «Объединение компаний». Исключениями также являются: активы по отложенным налогам (МСФО 12 «Налоги на прибыль»); финансовые активы в определении МСФО 32 «Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации»; затраты, производимые добывающими компаниями; активы, возникающие у страховых компаний в результате контрактов с держателями страховых полисов.

МСФО 38 обязателен к применению при подготовке финансовой отчетности за период, начинающийся с или после 1 июля 1999 г. Применение данного стандарта в более ранние периоды поощряется. Однако одновременно должны использоваться МСФО 36 «Снижение стоимости активов» и пересмотренный в 1998 г. вариант МСФО 22 «Объединение компаний».

Признание и формирование первоначальной стоимости

Нематериальный актив (intangible assets, intagibles) представляет собой обособленный (идентифицируемый) неденежный актив, не имеющий физической формы, используемый компанией при производстве товаров или оказании услуг, для сдачи в аренду или в административных целях.

При определении нематериальных активов особо внимание должно быть обращено на их идентифицируемость (обособляемость). Выполнение данного требования позволяет четко отличать объект нематериальных активов от гудвила, возникающего при объединении компаний. При этом идентифицируемость не следует понимать исключительно как возможность физически отделить объект от прочей имущественной массы. Отделяемость актива, т.е. возможность продать его, обменять, сдать в аренду или распределить конкретные будущие экономические выгоды, относящиеся к нему, без выбытия будущих экономических выгод, заключенных в других активах, используемых в той же доходообразующей деятельности, является лишь одним из признаков идентифицируемости. Наряду с ним существуют другие признаки. Например, при приобретении нематериального актива в некой совокупности активов может предусматриваться передача соответствующих юридических прав, что обеспечивает идентификацию нематериального актива. Если объект создает будущие экономические выгоды только в сочетании с другими активами, но компания может определить выгоды, связанные с использованием этого объекта, то он считается идентифицируемым.

Критерии признания нематериальных активов в балансе компании основываются на общих критериях признания активов, установленных в Принципах подготовки и представления финансовой отчетности. Нематериальный актив включается в финансовую отчетность, если одновременно выполняются два условия:

существует высокая вероятность того, что компания получит будущие экономические выгоды, заключенные в активе. Оценка будущих экономических выгод основывается на профессиональном суждении руководства' компании. В нем исходят из доказательств, имеющихся на момент принятия к учету актива, а также разумных и обоснованных допущений, отражающих результаты анализа экономических условий на весь срок полезного использования объекта;

стоимость актива может быть измерена с достаточной надежностью.

Нематериальные активы принимаются к учету, в размере фактических затрат на приобретение. При покупке объекта в состав фактических затрат включаются также затраты, непосредственно связанные с доведением объекта до состояния, в котором он пригоден для использования. Нематериальный актив, полученный в обмен на эмитированные компанией инструменты долевого участия (например, акции), признается в сумме, равной справедливой стоимости этих финансовых инструментов. Нематериальный актив, приобретенный в обмен на иные активы, отличные от нематериальных активов, признается в сумме, равной справедливой стоимости обмениваемого объекта (с учетом уплаченных денежных средств или эквивалентного вознаграждения). Если нематериальный актив получен в обмен на аналогичное имущество, то он принимается к учету в оценке по чистой балансовой стоимости выбывшего имущества.

Нематериальные активы, приобретенные в результате объединения компаний (business combinations), признаются по справедливой стоимости на дату приобретения. Для определения справедливой стоимости: проверяется наличие активного рынка для данного вида активов; проводится анализ последних по времени операций с ними; применяются признанные в соответствующей деятельности методики оценки стоимости (например, дисконтирование). В разъяснении к МСФО 22 объект, выявленный в результате объединения компаний и удовлетворяющий определению и критериям признания нематериального актива, стоимость которого нельзя оценить с достаточной надежностью, не признается объектом нематериальных активов, он рассматривается в качестве элемента гудвил (goodwill). Гудвил, возникший в результате деятельности отдельной компании, а не как следствие объединения компаний, не признается в качестве нематериального актива, поскольку он не соответствует определению обособляемого (идентифицируемого) неденежного актива, контролируемого компанией, стоимость которого может быть достаточно надежно измерена.

МСФО 38 особо рассматривает вопрос признания в отчетности затрат на научные исследования (research costs) и конструкторские разработки (development costs). Затраты на исследования не должны капитализироваться в качестве нематериальных активов из-за неясности в отношении будущих экономических выгод, которые они могут принести компании. Вероятность создания актива только в результате исследований крайне мала. Они признаются расходами по мере возникновения. Затраты на конструкторские разработки могут быть признаны нематериальным активом. Однако для этого они должны удовлетворять общему определению нематериальных активов и общим критериям признания. Кроме того, одновременно должны выполняться все следующие дополнительные требования:

техническая обоснованность возможности завершения создания нематериального актива, который можно будет использовать или продать;

твердое намерение компании завершить создание нематериального актива и использовать его или продать в последующие периоды;

возможность использовать или продать актив;

подтверждение того, каким образом могут быть получены будущие экономические выгоды от использования актива (например, наличие рынка для результатов использования актива или для него самого, либо в случае использования внутри компании - полезность актива). Для подтверждения экономических выгод, содержащихся в активе, может быть использована методика анализа потоков денежных средств, предложенная в МСФО 36;

наличие достаточных технических, финансовых и прочих ресурсов для завершения разработок и последующего использования или продажи актива;

способность компании оценить с достаточной надежностью затраты, относящиеся к разработке данного актива.

Все затраты, связанные с нематериальными активами, следует признавать в качестве расходов, за исключением случаев, когда они могут быть включены в стоимость объектов нематериальных активов, в свою очередь удовлетворяющих критериям признания и определению нематериальных активов или приобретенных в результате объединения компаний и составляющих часть гудвил (или отрицательного гудвил). Затраты, признанные в качестве расхода в промежуточной или годовой финансовой отчетности, не могут капитализироваться как часть стоимости нематериального актива в последующие периоды.

Затраты, понесенные после принятия на баланс объекта нематериальных активов, могут увеличивать стоимость этого объекта при соблюдении следующих условий. Во-первых, должна существовать высокая вероятность, что в результате произведенных затрат актив будет в состояний приносить экономические выгоды в большем объеме, чем ранее. Во-вторых, соответствующие расходы могут быть оценены с достаточной надежностью и может быть подтверждена их связь именно с данным активом. При несоблюдении хотя бы одного условия затраты списываются по мере возникновения.

Нематериальные активы списываются с баланса при выбытии. Кроме того, они должны быть списаны, если не будут приносить будущих экономических выгод. Иными словами, в случае если возмещаемая стоимость становится равна нулю. Прибыль или убыток, образующийся при выбытии объекта как разница между тем, что компания получает при его выбытии, и остаточной стоимостью, отражаются в учете как доход или расход.

Оценка в отчетности и амортизация

После признания на балансе нематериальные активы отражаются по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от снижения стоимости. Вместе с тем допускается применение альтернативного подхода - переоценка нематериальных активов. В этом случае объект нематериальных активов показывается по справедливой стоимости (fair value) на дату переоценки за минусом накопленной амортизации и убытков от снижения стоимости. Справедливая стоимость определяется только при наличии активного рынка (active market) для конкретного объекта. Для большинства объектов нематериальных активов существование такого рынка достаточно проблематично, поэтому трудно ожидать широкого применения этого метода на практике. В случае применения его переоценке подлежат все нематериальные активы одного вида, за исключением объектов, для которых отсутствует активный рынок. Последние объекты отражаются по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от снижения стоимости.

Применяемый компанией способ амортизации (amortization) должен обеспечивать систематическое погашение амортизируемой стоимости нематериальных активов в течение срока полезного использования. Оценка должна быть разумной, обоснованной и наиболее точной. При этом исходят из допущения, что срок полезного использования не превышает 20 лет. Если компания может доказать, что срок полезного использования актива превышает 20 лет, то может быть принят более длительный срок. При этом компания должна ежегодно оценивать возмещаемую стоимость объекта в соответствии с требованиями МСФО 36.

Избранный способ амортизации должен отражать то, каким образом компания потребляет экономические выгоды, заключенные в нематериальных активах. При невозможности оценить этот процесс используется равномерный (линейный) способ. Амортизационные отчисления за отчетный период признаются в качестве нормальных, деловых расходов. Исключение составляют случаи, когда они могут включаться в стоимость другого актива в соответствии с требованиями МСФО.

Для определения величины амортизационных отчислений стоимость нематериального актива на момент окончания срока полезного использования принимается равной нулю, если нет доказательств того, что она может быть иной. Примером такого доказательства может служить твердое намерение третьего лица приобрести объект по окончании срока полезного использования. Другой пример - наличие активного рынка для объекта, на котором можно будет оценить его стоимость в будущем и высокая вероятность сохранения такого рынка к окончанию срока полезного использования объекта.

К нематериальным активам в полной мере применяются положения МСФО 36. По состоянию на каждую отчетную дату компания должна проводить анализ числящихся на ее балансе объектов нематериальных активов с целью выявления возможного снижения их стоимости. Соответствующий убыток учитывается в общем порядке. Однако в соответствии с МСФО 22 убыток от снижения стоимости нематериальных активов, полученных в процессе покупки компаний, должен относиться за счет гудвил (отрицательного гудвил), если такое снижение происходит до окончания первого отчетного года после даты приобретения.

В дополнение к требованиям МСФО 36, как минимум, на конец каждого отчетного года компания оценивает возмещаемую сумму нематериальных активов, которые еще не готовы для использования, и объектов со сроком полезного использования более 20 лет.

Раскрытие информации

Как и в отношении других имущественных объектов, в финансовой отчетности должна быть раскрыта информация о нематериальных активах, существенная для понимания деятельности компании. Среди такой информации - сроки полезного использования, избранные способы амортизации, стоимость без учета амортизации и сумма накопленной амортизации (с учетом убытков от снижения стоимости) на начало отчетного периода, подробная информация о движении нематериальных активов в течение отчетного периода и изменениях в их стоимости. Данные сведения приводятся по каждому виду нематериальных активов.

В зависимости от конкретных обстоятельств может потребоваться раскрытие дополнительной информации. Так, при наличии нематериального актива со сроком полезного использования более 20 лет компания должна обосновать, почему принят такой срок полезного использования, и привести факторы, важные для подтверждения этого срока. Дополнительные сведения приводятся в отчетности при применении компанией альтернативного метода отражения в отчетности нематериальных активов, т.е. по переоцененной стоимости.